1. INTRODUCCION: IMPUESTOS AL TRABAJO
Las cotizaciones sociales son la principal fuente de financiación de la Seguridad Social.
Sin embargo, aunque se encuentran separadas del sistema tributario, la doctrina es unánime al considerar que su naturaleza jurídica es la de un impuesto.
Además, a pesar de ser satisfechas tanto por empresarios como por trabajadores, también existe un amplio consenso a la hora de considerar que gravan los rendimientos del trabajo.
En consecuencia, existen dos figuras impositivas que recaen sobre el salario de los trabajadores, las cotizaciones sociales y el impuesto sobre la renta de las personas físicas.
2. NATURALEZA JURÍDICA TRIBUTARIA: TRIBUTOS
El debate existente se encuentra entre 2 posturas diferenciadas: los que consideran las cotizaciones sociales una especie de contribución similar o asimilada a un “seguro” por el cual tu recibes una contraprestación directa (aunque diferida en el tiempo) y por otro lado están los que defienden que la naturaleza jurídica de las cotizaciones es la de un impuesto (tributos).
A. POSTURA DE ES UNA CONTRIBUCIÓN A UN “SEGURO”
Esta postura se caracteriza principalmente por defender 2 extremos:
- Su naturaleza jurídica es similar a la prima de un contrato de seguro, siendo un seguro social. Existe una contraprestación directa: se recibe una pensión el día que te jubilas proporcional a lo cotizado (principio de contributividad).
- Su carácter “social” que no permite encajarlo con un tributo
B. ERROR, POR QUÉ NO PUEDEN SER UNA PRIMA DE SEGURO
Frente a las tesis del apartado A) el propio TRIBUNAL SUPREMO (en Sentencia 1883/1991) estableció que no sólo las cotizaciones habían evolucionado, sino la propia Seguridad Social, dejando atrás el concepto de seguro social para convertirse “en uno más de los servicios imputables al Estado, que este viene obligado constitucionalmente a prestar, cualquiera que sea su fuente de financiación”.
El artículo 41 de la Constitución Española establece concibe la Seguridad Social como un «régimen público para todos los ciudadanos, que garantice la asistencia y prestaciones sociales suficientes ante situaciones de necesidad, especialmente en el caso de desempleo». Se trata, pues, de un «subsistema dentro del sector público», el cual se financia a través de las cotizaciones sociales.
El PROBLEMA que se plantea si se sigue la postura A) es el PRINCIPIO DE CONTRIBUTIVIDAD: Este principio establece que debe existir una proporcionalidad entre las aportaciones de los trabajadores y las prestaciones que tienen derecho a recibir. Este principio es el que ha servido de base al Estado para separar los tributos propios de las cotizaciones sociales.
Sin embargo, cada vez es mayor la QUIEBRA de ese principio, puesto que:
- Las cotizaciones sociales mayores cada vez garantizan menos derechos futuros (recortes tales como la pensión máxima, período mínimo, período para el cálculo…)
- Las cotizaciones menores pueden devenir en ingresos desproporcionados (cotización por el paro, FOGASA…) En estos casos un contribuyente desempleado percibe mucho más dinero del que ha contribuido, como ejemplo:
- Trabajador con 2.000 euros brutos mensuales que haya trabajado 2 años antes de ir al paro (trabajador y empresa han cotizado un total de 3.384€) y sin embargo tendría derecho a percibir 8 meses de prestación (6meses 1.225€ y 2 meses 1.200€ a los que habría que descontar 96,40€/mes de IRPF) con un total de 8.978,80€
Esta es la postura defendida entre otros por el Premio Nobel de Economía (experto en tributación en economías de países pobres) James Mirrlees (padre de la “teoría sobre los incentivos”)
En nuestro país, el TRIBUNAL CONSTITUCIONAL, en su sentencia 39/1992, ya señaló LA PÉRDIDA DEL PRINCIPIO DE CONTRIBUTIVIDAD, de tal forma que, de ninguna manera, es posible comparar la cotización social a una prima de seguro:
[…] es innegable que el sistema de protección social, se ha ido separando progresivamente del esquema contributivo y acercándose, de forma cada vez más próxima al concepto de tributación en el que la existencia de la cuota no autoriza a exigir un determinado nivel de prestaciones, ni su cuantía a repercutir en el nivel o contenido de las mismas y, en tal sentido, es abundante la jurisprudencia constitucional que niega a la cuota de cotización la cualidad de «prima de seguro» de la que se derive necesariamente el derecho a la prestación o pueda dejar de pagarse caso de inexistencia de esta (SSTC 103/1983, 65/1987, 127/1987 y 189/1987).
Por otro lado, están los que, pese a reconocer que no se puede tratar como una prima de seguro, dicen que no puede considerarse como un tributo por tener carácter social, los servicios que el Estado presta a cambio de esas cotizaciones.
A este respecto, el Estado presta otros servicios “sociales” que se financian con cargo a sus ingresos tributarios (educación o sanidad), así como prestaciones, como las no contributivas o el ingreso mínimo vital. Es decir, que las cotizaciones tengan un carácter social EN NADA IMPIDE QUE SE LAS DEBA RECONOCER SU NATURALEZA TRIBUTARIA.
C. TRIBUTO
Para poder ENTENDER Y COMPRENDE por qué las cotizaciones sociales son un impuesto debemos, en primer lugar, vamos a definir qué es un impuesto/tributo y después ver si se cumplen todas las condiciones:
DEFINICIÓN DE TRIBUTO
Se podría pensar en la definición doctrinal del impuesto, pero para ser más LEGALISTAS aun si cabe, vamos a ver la DEFINICIÓN LEGAL DE TRIBUTO/IMPUESTO, contenida en el artículo 2.1 de la Ley General Tributaria (LGT):
“los tributos son ingresos públicos que consisten en prestaciones pecuniarias exigidas por una Administración pública como consecuencia de la realización del supuesto de hecho al que la ley vincula el deber de contribuir, con el fin primordial de obtener los ingresos necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos”
CARACTERÍSTICAS TRIBUTOS
La definición anterior proporciona los elementos esenciales del tributo. Pasamos a enumerarlos para, acto seguido, analizar en cada uno de ellos su cumplimiento por parte de las cotizaciones sociales:
- PRESTACIONES EXIGIDAS POR UNA ADMÓN. PÚBLICA con base en una COMPETENCIA ATRIBUIDA: esto implica que son ingresos de naturaleza pública, de derecho público.
COTIZACION SOCIAL: son exigidas por la TGSS y como tal son ingreso público - PRESTACIONES DE NATURALEZA PECUNIARIA (dinero): deben satisfacerse en dinero
COTIZACION SOCIAL: El Reglamento de Recaudación de la Seguridad Social establece que su pago debe hacerse en efectivo, ya sea dinero de curso legal o con otros medios (transferencia o domiciliación bancaria). - SUJETO AL PRINCIPIO DE RESERVA DE LEY: los impuestos deben establecerse en una norma con rango de ley (art. 31.3 CE)
COTIZACION SOCIAL: en la Ley General de la Seguridad Social se establece que las cotizaciones son obligatorias en todos los regímenes del sistema y que las bases y tipos se establecerán en la LEY de presupuestos generales del Estado. - DE CARÁCTER COACTIVO: el “deber” de contribuir, son obligatorios y exigidos de forma unilateral por el Estado. Consecuencias de no pagar impuestos: recargos y sanciones
COTIZACION SOCIAL: es obligatoria (LGSS) y una vez realizado el hecho imponible (trabajar) automáticamente nace la obligación de cotizar, no queda margen ninguno a la voluntad de los obligados al pago (los trabajadores y empresarios). Consecuencias de no pagar: recargos y sanciones. - FINALIDAD: Recursos para financiar gasto público.
COTIZACION SOCIAL: su finalidad última es dotar de recursos a la TGSS, caja única del sistema de Seguridad Social (art. 21 LGSS)
De esta forma, las cotizaciones sociales cumplen con TODAS LAS CARACTERÍSTICAS de los tributos.
ELEMENTOS ESENCIALES DE LOS TRIBUTOS
Los elementos esenciales de los impuestos son:
- Hecho imponible: una relación laboral
- Tipo de gravamen: porcentajes aplicables a contingencias comunes, profesionales, desempleo…
- Cuota: Cantidad resultante de aplicar los porcentajes a la base de cotización
- Sujeto Activo: El Estado (a través de la TGSS)
- Sujeto pasivo: el empleado y el empleador/empresario, cada uno en sus correspondientes porcentajes
De esta forma, las cotizaciones sociales cumplen con TODOS LOS ELEMENTOS ESENCIALES de los tributos.
3. TASA, CONTRIBUCIÓN ESPECIAL O IMPUESTO
Una vez aclarada la naturaleza tributaria de las cotizaciones sociales hay quienes intentan defender que no es un impuesto, sino una “prestación patrimonial de carácter público tributaria” (otra manera de decir más de lo mismo…)
Esto no resulta cierto, ya que existen 3 tipos de tributos: la tasa, la contribución especial y el impuesto. A continuación, vemos en cuál de los tres tipos encajan las cotizaciones sociales:
- TASA: La nota propia de las tasas es que su pago implica la realización de una actividad administrativa: es un ingreso que se debe satisfacer a cambio de un beneficio o servicio administrativo, si bien no tienen necesariamente que estar destinadas a financiar ese concreto servicio.
Las Cotizaciones NO SON TASAS porque:
- La obligación de cotizar no nace de una actividad de la Admón, sino de la relación laboral: dar trabajo y realizarlo
- La cotización no obliga a la Administración a la prestación de un servicio a los cotizantes - CONTRIBUCIÓN ESPECIAL: es un tributo que nace como consecuencia directa de la realización de una actuación administrativa que repercute en un beneficio, aumento de valor de los bienes o establecimiento o ampliación de servicios para el obligado tributario.
Como hemos dicho en el apartado de tasas, el hecho imponible de las cotizaciones NO EXIGE actividad administrativa alguna. - IMPUESTO: Dos son los rasgos que la caracterizan: se exige sin contraprestación alguna por la Administración y ponen de manifiesto la capacidad económica del contribuyente.
La cotización social cumple ambos rasgos:
- Su pago no implica la percepción por el contribuyente (trabajador) de ningún servicio
- La capacidad económica: la utilización del factor trabajo y la cuantía de su salario lo que ponen de manifiesto la capacidad económica del contribuyente (empresario y trabajador) - RECONOCIMIENTO DE LA NATURALEZA TRIBUTARIA A NIVEL NACIONAL E INTERNACIONAL
TRIBUNAL CONSTITUCIONAL
El Tribunal Constitucional ha admitido la naturaleza tributaria de las cotizaciones sociales, descartando que se traten de una figura distinta, porque MATERIALMENTE (en el fondo) son impuestos, aunque en su forma tengan diferencias (son formalismos).
Además, ha descartado el que el contribuyente (trabajador) reciba alguna contraprestación obligatoria, así, en su Sentencia 103/1983, de 22 de noviembre, en cuyo FJ 3.º señala que no existe una relación automática entre la cotización del obligado y la prestación o servicio público a recibir.
*De hecho, Fernández Pavés (1996, p. 34) muestra la ausencia de tal relación sinalagmática apuntando la existencia de las pensiones mínimas y máximas y que están obligados a cotizar no solo los trabajadores sino también los empresarios, quienes no recibirían beneficio alguno por parte de la Administración
DOCTRINA JURÍDICA
En definitiva, existen fuertes argumentos que demuestran que las cotizaciones sociales tienen una naturaleza tributaria. Es más, el señalado desfase de las tesis jurídico-privatistas y el debilitamiento del principio de contributividad implica que no existen motivos jurídicos de suficiente peso para negar la naturaleza tributaria de las cotizaciones. En este sentido, diversos autores como Fernández Pavés (1996, p. 19) o Martínez Azuar (1997, p. 27) llegan a sugerir que son solo causas políticas las que impiden dicho reconocimiento.
COMITÉ DE EXPERTOS
El Comité de personas expertas para elaborar el libro blanco sobre la reforma tributaria (2022) han incluido las cotizaciones sociales en la carga tributaria soportada por la ciudadanía.
EUROPA
La Comisión Europea en su publicación Taxation Trends in the European Union (European Commission, 2021c), una metodología que excluye los ingresos de naturaleza no impositiva y considera como ingresos impositivos las cotizaciones sociales
